一、理解ERP與效益審計(jì)
　?。ㄒ唬〦RP的概念
　　ERP即Enterprise Resource Planning企業(yè)資源規(guī)劃。它是一個(gè)對(duì)企業(yè)資源進(jìn)行有效共享與利用的系統(tǒng)。ERP通過(guò)信息系統(tǒng)對(duì)信息進(jìn)行充分整理、有效傳遞，使企業(yè)的資源在購(gòu)、存、產(chǎn)、銷、人、財(cái)、物等各個(gè)方面能夠得到合理地配置與利用，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的提高。
　?。ǘ┬б鎸徲?jì)的本質(zhì)
　　效益審計(jì)在各國(guó)的審計(jì)實(shí)踐中早有探索，對(duì)其進(jìn)行國(guó)際性的系統(tǒng)闡述是在1986年最高審計(jì)機(jī)關(guān)第十二屆國(guó)際會(huì)議發(fā)表的《關(guān)于績(jī)效審計(jì)、公營(yíng)企業(yè)審計(jì)和審計(jì)質(zhì)量的總聲明》中，效益審計(jì)被定義為是對(duì)公營(yíng)部門管理資源的經(jīng)濟(jì)性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）所作的評(píng)價(jià)與監(jiān)督。
　　二、ERP環(huán)境下開展效益審計(jì)所面臨的機(jī)遇與挑戰(zhàn)及其對(duì)策
　　（一）機(jī)遇
　　ERP系統(tǒng)會(huì)對(duì)企業(yè)管理加以提升，效益審計(jì)從而可以行之有效地開展。因?yàn)镋RP系統(tǒng)不僅僅是企業(yè)業(yè)務(wù)運(yùn)行的平臺(tái)、企業(yè)管理的工具，同時(shí)也可以作為效益審計(jì)的工具，效益審計(jì)借助ERP環(huán)境能夠得到充分地發(fā)揮。一般而言，一個(gè)企業(yè)成功實(shí)施ERP后，主要會(huì)在以下三個(gè)方面有所改善：
　　1、系統(tǒng)運(yùn)行集成化
　　ERP系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了企業(yè)物流、資金流、信息流的”三流合一“，消除了企業(yè)中信息孤島的現(xiàn)象。集成一體化運(yùn)行后，能夠達(dá)到降低庫(kù)存，提高資金利用率和控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；控制產(chǎn)品生產(chǎn)成本，縮短產(chǎn)品生產(chǎn)周期；提高產(chǎn)品質(zhì)量和合格率；減少壞帳、呆帳金額；提高工作效率等作用。
　　2、業(yè)務(wù)流程合理化
　　ERP系統(tǒng)可以在改善管理績(jī)效方面得到很好的表現(xiàn)。ERP的實(shí)施一般都必須對(duì)企業(yè)實(shí)施業(yè)務(wù)流程重組，因此，ERP應(yīng)用也意味著企業(yè)業(yè)務(wù)處理流程趨于合理化，并實(shí)現(xiàn)了ERP應(yīng)用的最終目標(biāo)，既企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力得到了大幅度提升；企業(yè)面對(duì)市場(chǎng)的響應(yīng)速度大大加快；客戶滿意度顯著改善。
　　3、績(jī)效監(jiān)控動(dòng)態(tài)化
　　ERP系統(tǒng)為企業(yè)提供豐富的管理信息，以便企業(yè)管理者進(jìn)行企業(yè)管理和決策。企業(yè)通過(guò)ERP系統(tǒng)提供的信息資源建立一套動(dòng)態(tài)監(jiān)控管理績(jī)效變化的報(bào)表體系，為管理者進(jìn)行科學(xué)決策提供全面、準(zhǔn)確的信息，使管理者提高決策的效率，并且即時(shí)反饋和糾正管理中存在的問(wèn)題。
　　（二）挑戰(zhàn)
　　1、審計(jì)的難度加大
　　復(fù)雜的ERP系統(tǒng)使得系統(tǒng)控制和審計(jì)人員必須具有相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)。但是，對(duì)于大型的ERP系統(tǒng)，幾乎沒(méi)有人能夠?qū)φ麄€(gè)系統(tǒng)的功能和每個(gè)模塊的特點(diǎn)具有全面的認(rèn)識(shí)和理解。
　　2、ERP系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程的控制具有風(fēng)險(xiǎn)性
　　ERP系統(tǒng)的使用涉及到整個(gè)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，高度集成的功能和系統(tǒng)使用戶無(wú)論在企業(yè)的哪個(gè)角落都能獲得訪問(wèn)系統(tǒng)并且控制或改變重要業(yè)務(wù)參數(shù)的可能。顯然，ERP系統(tǒng)的特點(diǎn)一方面使企業(yè)員工以更大的靈活性去處理問(wèn)題、提高效率，但另一方面如果對(duì)這種靈活性缺乏有效的控制，那么ERP的高度集成性和分布式的系統(tǒng)技術(shù)結(jié)構(gòu)同樣會(huì)為企業(yè)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。
　　首先，ERP系統(tǒng)中高度集成的功能模塊使得任何一點(diǎn)出現(xiàn)問(wèn)題都會(huì)影響到其他模塊的正常運(yùn)行。舉例來(lái)說(shuō)，在分銷模塊中采購(gòu)定單的下達(dá)將同時(shí)會(huì)有相應(yīng)的確認(rèn)信息在成本管理模塊和現(xiàn)金管理模塊中產(chǎn)生。這種在線實(shí)時(shí)功能使得在某一數(shù)據(jù)輸入點(diǎn)數(shù)據(jù)輸入錯(cuò)誤或模塊發(fā)生問(wèn)題時(shí)將會(huì)把這個(gè)影響迅速擴(kuò)散到系統(tǒng)的其他功能應(yīng)用上。其次，傳統(tǒng)的ERP系統(tǒng)采用的是客戶端/服務(wù)器結(jié)構(gòu)。這種分布式的結(jié)構(gòu)使企業(yè)能夠低成本、高效率地獲得業(yè)務(wù)集成管理功能。但是，這種分布式的技術(shù)架構(gòu)使系統(tǒng)管理的難度增大，系統(tǒng)更容易暴露在有意和無(wú)意的系統(tǒng)攻擊的風(fēng)險(xiǎn)中。
　　（三）效益審計(jì)應(yīng)采取的對(duì)策
　　1、充分利用系統(tǒng)數(shù)據(jù)集成的優(yōu)勢(shì)
　　由于對(duì)原有手工業(yè)務(wù)流程的重新設(shè)計(jì)，ERP系統(tǒng)的實(shí)施在很大程度上改變了企業(yè)的業(yè)務(wù)流程。在ERP系統(tǒng)實(shí)施以前，許多企業(yè)基于計(jì)算機(jī)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)，基本都是圍繞某一業(yè)務(wù)功能或者是職能部門運(yùn)行的，比如銷售系統(tǒng)、采購(gòu)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)等。這些系統(tǒng)都不是基于跨部門的流程來(lái)設(shè)計(jì)的，各個(gè)系統(tǒng)互不關(guān)聯(lián)，形成信息孤島。ERP系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了從采購(gòu)到付款、訂單的獲取到發(fā)票的開出等業(yè)務(wù)集成，實(shí)現(xiàn)了跨職能部門的業(yè)務(wù)處理。在這種系統(tǒng)數(shù)據(jù)高度集成的條件下，效益審計(jì)的審計(jì)線索來(lái)源單一、清晰明了，杜絕了多個(gè)數(shù)據(jù)源數(shù)據(jù)不一致的現(xiàn)象，審計(jì)人員不需要再?gòu)亩鄠€(gè)系統(tǒng)獲取數(shù)據(jù)，而是僅由一個(gè)系統(tǒng)就能得到所有數(shù)據(jù)。
　　2、充分利用系統(tǒng)的預(yù)算控制及數(shù)據(jù)分析工具
　　業(yè)務(wù)活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)的流程都通過(guò)ERP系統(tǒng)來(lái)實(shí)現(xiàn)，系統(tǒng)本身的運(yùn)行實(shí)際上就是工作流的運(yùn)行。為了滿足企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理上的需求，ERP軟件本身提供了預(yù)算管理功能，審計(jì)人員利用這種預(yù)算管理功能進(jìn)行事前、事中、事后的效益審計(jì)，將大大提高工作效率，減少工作量。另外，ERP系統(tǒng)中記錄了大量的、充分的、詳盡的原始數(shù)據(jù)，并且系統(tǒng)本身也提供很多標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表及報(bào)表編輯分析工具，審計(jì)人員可以直接利用系統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表及報(bào)表分析工具，進(jìn)行數(shù)據(jù)查詢和分析。
　　3、提高審計(jì)人員對(duì)ERP系統(tǒng)的應(yīng)用能力
　　ERP系統(tǒng)功能強(qiáng)大，業(yè)務(wù)模塊眾多，必須熟悉ERP系統(tǒng)，才能更好地開展效益審計(jì)。這就需要審計(jì)人員加強(qiáng)對(duì)ERP系統(tǒng)的學(xué)習(xí)，最好是從ERP系統(tǒng)實(shí)施開始就有審計(jì)人員參與項(xiàng)目，實(shí)踐證明，參與ERP項(xiàng)目實(shí)施的人員往往是對(duì)ERP系統(tǒng)掌握程度最高的一批人。并且，學(xué)習(xí)不能僅僅局限于財(cái)務(wù)模塊，還要熟悉其他模塊的內(nèi)容，如物料管理、銷售分銷、人力資源、系統(tǒng)管理等。只有這樣，在ERP環(huán)境下，審計(jì)人員才能更大限度地開展效益審計(jì)。
　　4、必須對(duì)ERP系統(tǒng)本身內(nèi)部控制的完善程度進(jìn)行評(píng)價(jià)
　　效益審計(jì)有一項(xiàng)重要內(nèi)容，就是審查評(píng)價(jià)單位各項(xiàng)控制制度和管理制度是否健全、適當(dāng)和有效。各項(xiàng)控制制度如果健全，那么就為提高經(jīng)濟(jì)效益創(chuàng)造了前提條件。ERP系統(tǒng)使企業(yè)所處的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境發(fā)生了變化。ERP系統(tǒng)的實(shí)施優(yōu)化了業(yè)務(wù)流程，減少或合并了業(yè)務(wù)流程中重復(fù)的、不增值的環(huán)節(jié)，原有的基于手工作業(yè)流程的內(nèi)部控制體系會(huì)發(fā)生變化，過(guò)去手工狀態(tài)下的控制風(fēng)險(xiǎn)，由于ERP系統(tǒng)的引入而變成了系統(tǒng)控制風(fēng)險(xiǎn)，如服務(wù)器死機(jī)、網(wǎng)絡(luò)癱瘓、系統(tǒng)權(quán)限管理不嚴(yán)、流程控制點(diǎn)缺失等情況。為防范這些問(wèn)題，效益審計(jì)必須對(duì)ERP系統(tǒng)各項(xiàng)控制環(huán)節(jié)進(jìn)行定期的審核，這些環(huán)節(jié)包括：業(yè)務(wù)流程、權(quán)限控制、軟硬件環(huán)境管理、數(shù)據(jù)備份等各種跟系統(tǒng)運(yùn)行有關(guān)的內(nèi)容，評(píng)估其系統(tǒng)控制風(fēng)險(xiǎn)的情況，并出具報(bào)告以作說(shuō)明。特別是對(duì)于在美國(guó)股市上市的企業(yè)，為達(dá)到《薩班斯法案》404條款的要求，效益審計(jì)的這種審計(jì)評(píng)價(jià)顯得尤為重要。
　　三、ERP環(huán)境下效益審計(jì)的開展
　　效益審計(jì)包含了經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三部分內(nèi)容，在ERP環(huán)境下，每一部分內(nèi)容都有不同的實(shí)現(xiàn)方法。筆者將結(jié)合ERP系統(tǒng)的功能，對(duì)這三部分內(nèi)容如何開展進(jìn)行闡述。鑒于ERP軟件在功能實(shí)現(xiàn)上存在的差異性，為了便于說(shuō)明，本文以在ERP軟件業(yè)處于領(lǐng)先地位的SAP（R/3）系統(tǒng)作為模型進(jìn)行介紹。
　?。ㄒ唬┙?jīng)濟(jì)性審計(jì)
　　所謂經(jīng)濟(jì)性就是在滿足需要的基礎(chǔ)上盡可能地花最少的錢。比如說(shuō)，采購(gòu)固定資產(chǎn)，花5000元能買到一臺(tái)電腦，花4000元也能買到同樣性能的電腦，那么花4000元就體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)性。企業(yè)在管理活動(dòng)中，為了達(dá)到經(jīng)濟(jì)性的目的，都將財(cái)務(wù)預(yù)算制度作為一種重要的財(cái)務(wù)約束機(jī)制。ERP系統(tǒng)也為企業(yè)提供了制定預(yù)算的功能，可以幫助企業(yè)更好的執(zhí)行預(yù)算，避免了以往預(yù)算執(zhí)行的隨意性。
　　對(duì)于經(jīng)營(yíng)性支出預(yù)算，SAP系統(tǒng)中的基金管理模塊可以實(shí)現(xiàn)預(yù)算控制。該模塊中，將企業(yè)所屬部門（科室）的職能范圍定義為基金中心，作為預(yù)算控制的基本組織單位，基金中心也具有層次結(jié)構(gòu)，跟企業(yè)本身的組織結(jié)構(gòu)可以匹配；將預(yù)算控制的各種不同類型的內(nèi)容，如辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、水費(fèi)、電費(fèi)等等定義為承諾項(xiàng)目。企業(yè)可以根據(jù)基金中心與承諾項(xiàng)目組合的預(yù)算結(jié)構(gòu)來(lái)制定預(yù)算。示例見(jiàn)表1：
　　表1

　　對(duì)于資本性支出預(yù)算，SAP系統(tǒng)的項(xiàng)目管理模塊可以實(shí)現(xiàn)預(yù)算控制。系統(tǒng)可以根據(jù)工程分解結(jié)構(gòu)將一個(gè)大的項(xiàng)目分解成子項(xiàng)目，子項(xiàng)目可以再往下分解，這樣就形成了層次清楚的項(xiàng)目體系。在項(xiàng)目的預(yù)算管理中，大項(xiàng)目的預(yù)算可按工作分解結(jié)構(gòu)進(jìn)行細(xì)分，形成每個(gè)子項(xiàng)目的預(yù)算，這樣就形成了完整的項(xiàng)目預(yù)算層次體系。示例見(jiàn)表2：
　　表2

　　基金管理和項(xiàng)目管理兩個(gè)模塊，都可以進(jìn)行實(shí)時(shí)的預(yù)算控制，即：超預(yù)算支出時(shí)，業(yè)務(wù)操作凍結(jié)。系統(tǒng)中可以設(shè)置”可用性檢查“，在實(shí)際業(yè)務(wù)處理中，如果支出的實(shí)際發(fā)生值達(dá)到預(yù)算值的90%（此值可由企業(yè)自定義），系統(tǒng)會(huì)出現(xiàn)警告信息，提示即將超過(guò)預(yù)算；如果支出的實(shí)際發(fā)生值超過(guò)預(yù)算值時(shí)（或由企業(yè)指定超出預(yù)算的比率或絕對(duì)值），系統(tǒng)便會(huì)出現(xiàn)錯(cuò)誤信息，并對(duì)該筆業(yè)務(wù)的記賬進(jìn)行凍結(jié)，不允許操作。這樣，預(yù)算就從紙上談兵，變成了實(shí)打?qū)嵉目刂啤?br /> 　　系統(tǒng)的這種預(yù)算控制功能，有利于效益審計(jì)的開展。為了保證企業(yè)運(yùn)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)性，從財(cái)務(wù)預(yù)算到資本投資預(yù)算，審計(jì)人員必須參與其中，評(píng)估預(yù)算制定的合理性、經(jīng)濟(jì)性，做到事前控制。預(yù)算確定后，審計(jì)人員也要監(jiān)督系統(tǒng)預(yù)算設(shè)置的正確性，避免預(yù)算輸入的疏漏。在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，審計(jì)人員可以利用系統(tǒng)提供的預(yù)算與實(shí)際比較報(bào)表，跟蹤預(yù)算執(zhí)行情況，評(píng)估費(fèi)用支出及資本支出的預(yù)算完成趨勢(shì)，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)及時(shí)反饋，提出建議。當(dāng)出現(xiàn)需要增加預(yù)算的情況時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)該據(jù)此分析原因，評(píng)估其合理性，出具審計(jì)意見(jiàn)。
　　效益審計(jì)以ERP系統(tǒng)為基礎(chǔ)，就可以實(shí)現(xiàn)”事前有預(yù)測(cè)、事中有控制、事后有評(píng)估“的機(jī)制，保證企業(yè)運(yùn)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)性。
　?。ǘ┬市詫徲?jì)
　　所謂效率性就是花一定的錢得到的回報(bào)越多越好。比如說(shuō)，花100元得到200元的利潤(rùn)，就比花100元得到150元的利潤(rùn)更具效率性。在財(cái)務(wù)分析時(shí)，常用來(lái)分析企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率性的是經(jīng)營(yíng)能力比率和獲利能力比率。經(jīng)營(yíng)能力比率有存貨周轉(zhuǎn)率、固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等指標(biāo)。獲利能力比率有銷售利潤(rùn)率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、凈資產(chǎn)利潤(rùn)率等指標(biāo)。
　　SAP系統(tǒng)有一個(gè)獲利分析模塊，可以從業(yè)務(wù)的各個(gè)方面（比如產(chǎn)品、客戶、定單和它們的任意組合） 及任何組織層次（比如銷售部門或事業(yè)部）對(duì)它們對(duì)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)的總體貢獻(xiàn)進(jìn)行分析。如圖1所示，SAP系統(tǒng)中的”特征“是指所要分析的業(yè)務(wù)對(duì)象，”值字段“是指所要分析的一些要素。一系列特征的組合構(gòu)成一個(gè)多維空間，使獲利能力分析更有深度。除此之外，SAP系統(tǒng)還提供了大量的查詢工具和標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表，方便用戶獲取數(shù)據(jù)，另外，系統(tǒng)還有報(bào)表編輯工具，用戶可以根據(jù)自己的需要自定義報(bào)表的內(nèi)容、格式等等。
　　圖1

　　在SAP系統(tǒng)的獲利能力分析模塊及查詢、報(bào)表等工具的支持下，對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，努力幫助企業(yè)提高運(yùn)營(yíng)的效率性，將是效益審計(jì)今后工作的重中之重。首先，審計(jì)人員必須掌握財(cái)務(wù)分析方法，并形成有自己企業(yè)特色的財(cái)務(wù)分析理念，確定一套行之有效的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)，比如說(shuō)存貨周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)報(bào)酬率等指標(biāo)，達(dá)到多少才能體現(xiàn)效率性，審計(jì)人員應(yīng)該有個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。其次，審計(jì)人員必須介入獲利能力分析模塊的實(shí)施，提出對(duì)效率性分析有所幫助的需求。另外，審計(jì)人員還必須熟練掌握?qǐng)?bào)表查詢編輯功能作為工作的輔助工具。
　?。ㄈ┬Ч詫徲?jì)
　　所謂效果性就是實(shí)際得到的結(jié)果達(dá)到當(dāng)初期望的結(jié)果的程度，超過(guò)期望，效果就好，反之就不好。在效益審計(jì)中，進(jìn)行效果性評(píng)價(jià)是非常困難的，除了主觀預(yù)設(shè)的結(jié)果外，還要考慮客觀因素的影響。在ERP系統(tǒng)中，效益審計(jì)僅僅能獲得數(shù)據(jù)信息，客觀因素只能由審計(jì)人員結(jié)合其他方面的分析和審計(jì)經(jīng)驗(yàn)去判斷。
　　SAP系統(tǒng)提供計(jì)劃的功能，用戶可以在系統(tǒng)中制定企業(yè)整體財(cái)務(wù)收支計(jì)劃，生產(chǎn)部門的生產(chǎn)計(jì)劃，銷售、管理等各部門的收支計(jì)劃以及某些項(xiàng)目活動(dòng)的計(jì)劃，計(jì)劃可以按年度及月度制定，用戶可以使用系統(tǒng)提供的”計(jì)劃/實(shí)際比較報(bào)表“查詢計(jì)劃完成情況。
　　完整細(xì)致的計(jì)劃制定，標(biāo)志著企業(yè)管理水平的提高，更有利于效益審計(jì)的開展，有利于對(duì)效果性的評(píng)價(jià)。在ERP環(huán)境下，審計(jì)人員能輕易地獲取計(jì)劃數(shù)據(jù)和實(shí)際數(shù)據(jù)，甚至于歷史任意時(shí)期的數(shù)據(jù)，方便地進(jìn)行比較分析。審計(jì)人員對(duì)效果性的評(píng)價(jià)應(yīng)該從以下幾個(gè)方面入手：首先，在ERP系統(tǒng)中查詢”計(jì)劃/實(shí)際比較報(bào)表“，評(píng)估計(jì)劃完成效果；其次，查詢以前年度的實(shí)際情況，比較分析，進(jìn)行縱向評(píng)估；再次，以部門為單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，將不同部門進(jìn)行比較，進(jìn)行橫向評(píng)估；最后一點(diǎn)，前文也提到了，在ERP環(huán)境下，審計(jì)人員還必須審計(jì)ERP系統(tǒng)本身的效果性，評(píng)估系統(tǒng)本身內(nèi)部控制的完善程度。
　　綜上所述，在ERP環(huán)境下開展效益審計(jì)，對(duì)審計(jì)人員即是挑戰(zhàn)又是機(jī)遇。最后需要強(qiáng)調(diào)兩點(diǎn)：一是效益審計(jì)作為一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目整體，在實(shí)際工作中不能人為的割裂為經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性三項(xiàng)審計(jì)；二是企業(yè)管理層要給予審計(jì)人員以支持，使其在ERP系統(tǒng)中有足夠的查詢權(quán)限，否則效益審計(jì)無(wú)從談起。
　　參考文獻(xiàn)：
　　[1]戴 暉：《試論經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)》，《廣東審計(jì)》雜志電子版2000年第十二期。
　　[2]孔祥云 吳寶成：《ERP實(shí)施效果的評(píng)價(jià)》，《電子與信息化》2000年5月。